Le test de dépréciation consiste à vérifier, à chaque clôture, qu’un actif immobilisé ne vaut pas moins que sa valeur nette comptable. Si un indice de perte de valeur existe, l’entreprise compare la valeur nette comptable de l’actif à sa valeur actuelle, définie par le PCG comme la plus élevée de la valeur vénale et de la valeur d’usage (art. 214-6). Si la valeur actuelle est inférieure, une dépréciation est comptabilisée pour ramener l’actif à cette valeur.
En bref
- Base légale : l’inventaire annuel de l’article L123-12 du Code de commerce et les articles 214-15 à 214-19 du PCG (règlement ANC 2014-03, version au 1er janvier 2026).
- Déclencheur : un indice de perte de valeur, interne ou externe, recherché obligatoirement à chaque clôture (art. 214-16).
- Règle PCG : dépréciation si valeur actuelle = max(valeur vénale ; valeur d’usage) < valeur nette comptable.
- Règle IFRS (IAS 36) : dépréciation si valeur recouvrable = max(juste valeur nette des coûts de sortie ; valeur d’utilité) < valeur comptable.
- Tests annuels obligatoires même sans indice : fonds commercial non amorti en normes françaises ; goodwill et incorporels à durée d’utilité indéterminée en IFRS.
- Écriture : dotation au débit du compte 6816, dépréciation au crédit d’un compte 29 ; reprise possible par le 7816, sauf fonds commercial et goodwill, jamais repris.
Machine sous-utilisée, marque concurrencée, filiale qui déçoit, fonds de commerce fragilisé : le test de dépréciation traduit ces mauvaises nouvelles économiques en écritures comptables. Voici la méthode complète en normes françaises et en IFRS, un exemple chiffré de bout en bout et les écritures à passer.
Qu’est-ce qu’un test de dépréciation ?
Le PCG définit la dépréciation comme « la constatation que sa valeur actuelle est devenue inférieure à sa valeur nette comptable » (art. 214-5). Le test de dépréciation est la procédure qui aboutit, ou non, à cette constatation : identifier les actifs à risque, estimer leur valeur à la clôture, la comparer à leur valeur au bilan et comptabiliser l’écart.
L’obligation découle de l’inventaire annuel : toute entreprise doit « contrôler par inventaire, au moins une fois tous les douze mois, l’existence et la valeur des éléments actifs et passifs » (C. com., art. L123-12). Et la règle ne souffre pas des difficultés de l’entreprise : même en cas d’absence ou d’insuffisance de bénéfice, les amortissements et dépréciations nécessaires doivent être constatés (PCG, art. 214-7). Une entreprise déficitaire ne peut donc pas « faire l’impasse » sur une dépréciation pour préserver son résultat.
La dépréciation ne remplace pas l’amortissement, elle s’y ajoute : l’amortissement répartit le coût d’un actif sur sa durée d’utilisation de façon programmée, la dépréciation constate une perte de valeur imprévue, au-delà de l’usure planifiée.
Quels actifs tester, et à quelle fréquence ?
Le test concerne les actifs immobilisés : immobilisations corporelles (constructions, installations techniques, matériel), immobilisations incorporelles (brevets, logiciels, marques, fonds commercial) et titres de participation, avec un régime propre pour ces derniers.
La fréquence dépend de l’actif (PCG, art. 214-15) :
- Cas général : à chaque clôture, l’entité recherche s’il existe un indice de perte de valeur. Le test complet n’est effectué que si un indice existe.
- Fonds commercial à durée d’utilisation non limitée (le cas le plus courant, car il n’est alors pas amorti) : test au moins une fois par exercice, qu’un indice existe ou non.
- Titres de participation : ils sont évalués à chaque clôture à leur valeur d’utilité, c’est-à-dire ce que l’entité accepterait de décaisser pour les acquérir (PCG, art. 221-3), sur la base de critères comme la rentabilité et ses perspectives, les capitaux propres, la conjoncture ou les cours de bourse moyens du dernier mois.
Lorsqu’un actif ne génère pas de flux de trésorerie propres (une marque, un actif de support comme un siège social), sa valeur actuelle ne peut pas être déterminée isolément : le test se fait alors au niveau du groupe d’actifs auquel il appartient (art. 214-15, dernier alinéa), équivalent français de l’unité génératrice de trésorerie des IFRS.
Quels sont les indices de perte de valeur ?
L’article 214-16 du PCG impose de considérer au minimum deux familles d’indices :
| Famille | Indices (PCG, art. 214-16) | Exemples concrets |
|---|---|---|
| Indices externes | Valeur de marché, changements importants, taux d’intérêt ou de rendement | Prix de revente d’occasion en chute, nouvelle réglementation qui restreint l’usage, hausse des taux qui dégrade la valeur actualisée des flux |
| Indices internes | Obsolescence ou dégradation physique, changements importants dans le mode d’utilisation, performances inférieures aux prévisions | Machine endommagée, ligne arrêtée ou réaffectée, chiffre d’affaires du point de vente très en deçà du business plan |
La recherche d’indices est un travail de clôture à documenter, même quand elle conclut à l’absence d’indice : c’est cette documentation que l’auditeur demandera en premier. Un indice détecté ne signifie pas automatiquement une dépréciation, il déclenche le test.
Valeur actuelle (PCG) ou valeur recouvrable (IFRS) : comment les déterminer ?
Les deux référentiels suivent la même logique avec un vocabulaire différent.
En normes françaises, la valeur actuelle est « la valeur la plus élevée de la valeur vénale ou de la valeur d’usage » (PCG, art. 214-6) :
- la valeur vénale est le montant qui pourrait être obtenu de la vente de l’actif à la clôture, dans des conditions normales de marché, net des coûts de sortie ;
- la valeur d’usage est la valeur des avantages économiques futurs attendus de l’utilisation de l’actif et de sa sortie, estimée par l’actualisation des flux nets de trésorerie attendus, en pratique au WACC.
En IFRS, la norme IAS 36 compare la valeur comptable à la valeur recouvrable, montant le plus élevé entre :
- la juste valeur diminuée des coûts de sortie, équivalent de la valeur vénale ;
- la valeur d’utilité, flux de trésorerie futurs actualisés, équivalent de la valeur d’usage, avec une exigence propre : le taux d’actualisation doit être un taux avant impôt.
Cette structure en « maximum de deux valeurs » a une conséquence pratique précieuse : si l’une des deux valeurs dépasse déjà la valeur nette comptable, le test s’arrête, aucune dépréciation n’est nécessaire et il est inutile de calculer la seconde. On commence donc par la valeur la plus facile à obtenir, souvent la valeur vénale quand un marché existe.
Comment réaliser un test de dépréciation : exemple chiffré complet
Déroulons la méthode sur un cas fictif. Tous les montants sont des hypothèses pédagogiques.
La SAS Delta exploite une ligne de production acquise 500 000 € début N-2, amortie linéairement sur 10 ans (dotation annuelle : 50 000 €). À la clôture de l’exercice N-1, après deux annuités, sa valeur nette comptable est de 400 000 €. Delta vient de perdre son principal client : la ligne tourne à 60 % de sa capacité, les performances sont inférieures aux prévisions. C’est un indice interne de perte de valeur (art. 214-16) : le test est obligatoire.
Étape 1 : estimer la valeur vénale
Sur le marché de l’occasion, des équipements comparables se négocient autour de 330 000 €. Après 10 000 € de coûts de démontage et de cession, la valeur vénale nette ressort à 320 000 €. Elle est inférieure à la VNC de 400 000 € : le test continue, il faut calculer la valeur d’usage.
Étape 2 : calculer la valeur d’usage
Delta prévoit que la ligne générera 62 000 € de flux nets de trésorerie par an sur ses 8 années d’utilisation restantes (nouveau plan de charge, client perdu déduit). En actualisant ces flux à 8 %, taux correspondant au coût moyen pondéré du capital de Delta (hypothèse), le coefficient d’actualisation d’une annuité constante sur 8 ans ressort à 5,7466. La valeur d’usage est donc de 62 000 x 5,7466, soit environ 356 000 €.
Étape 3 : déterminer la valeur actuelle et la dépréciation
Valeur actuelle = max(320 000 ; 356 000) = 356 000 €. Elle est inférieure à la VNC de 400 000 € : une dépréciation de 400 000 – 356 000 = 44 000 € doit être comptabilisée (art. 214-17). L’actif reste au bilan pour une valeur nette de 356 000 €.
Étape 4 : réviser le plan d’amortissement
La ligne est amortissable : la dépréciation modifie de manière prospective la base amortissable (art. 214-17). Les dotations futures sont recalculées sur la nouvelle valeur : 356 000 € sur 8 ans, soit 44 500 € par an au lieu de 50 000 €. Les exercices passés ne sont pas corrigés.
Comment comptabiliser une dépréciation et sa reprise ?
La dépréciation se comptabilise en dotation d’exploitation au débit du compte 6816 « Dotations pour dépréciations des immobilisations incorporelles et corporelles » (68161 pour les incorporelles, 68162 pour les corporelles), en contrepartie d’un compte de dépréciation d’actif de la classe 2 : 290 pour les incorporelles (dont 2907 pour le fonds commercial), 291 pour les corporelles (dont 2915 pour les installations techniques).
Dans l’exemple Delta : débit 68162 pour 44 000 €, crédit 2915 pour 44 000 €. Au bilan, la dépréciation vient en diminution de l’actif, comme les amortissements ; la lecture du bilan reste celle décrite dans notre guide du bilan comptable.
Si la valeur remonte, la dépréciation est reprise : « les dépréciations sont rapportées au résultat quand les raisons qui les ont motivées ont cessé d’exister » (art. 214-19), par le crédit du compte 7816. La reprise est plafonnée : elle ne peut pas porter la valeur nette au-delà de la VNC qui aurait existé sans dépréciation. Exception majeure : les dépréciations du fonds commercial ne sont jamais reprises (art. 214-19), même si l’activité se redresse.
Attention au vocabulaire : une dépréciation (comptes 29, 39, 49, 59) diminue la valeur d’un actif identifié ; une provision (classe 15, limitée dans le plan de comptes 2026 aux comptes 151 « provisions pour risques » et 152 « provisions pour charges ») couvre un passif probable, litige ou restructuration par exemple. Les deux notions sont souvent confondues sous l’ancien terme de « provision pour dépréciation », abandonné par le PCG.
Quelles particularités en consolidation et en IFRS ?
Dans les comptes consolidés en IFRS, la norme IAS 36 organise l’« impairment test » autour de l’unité génératrice de trésorerie (UGT) : le plus petit groupe identifiable d’actifs générant des entrées de trésorerie largement indépendantes de celles des autres actifs. Les actifs qui ne produisent pas de flux propres, à commencer par le goodwill issu des regroupements d’entreprises, sont affectés aux UGT qui bénéficient de l’acquisition, et testés à ce niveau.
Trois catégories d’actifs doivent être testées chaque année, même sans indice : le goodwill, les immobilisations incorporelles à durée d’utilité indéterminée et les incorporelles non encore prêtes à être mises en service. Pour tous les autres actifs, IAS 36 impose, comme le PCG, d’apprécier à chaque date de clôture s’il existe un indice.
Différence structurante avec l’univers des comptes sociaux : en IFRS, une perte de valeur comptabilisée sur le goodwill n’est jamais reprise, symétrique de la règle française sur le fonds commercial. Les dépréciations des autres actifs peuvent être reprises si les circonstances s’améliorent, dans la limite de la valeur comptable qui aurait été obtenue sans dépréciation. C’est un point que le commissaire aux comptes examine systématiquement lors de la certification des comptes consolidés, la valorisation des UGT et du goodwill étant l’une des zones de jugement les plus sensibles de l’audit.
Point de vigilance du cabinet
Les tests de dépréciation échouent rarement sur la technique, presque toujours sur la documentation : business plan de la valeur d’usage incohérent avec le budget présenté au banquier, taux d’actualisation sans source datée, indices de perte de valeur recherchés « de tête » sans trace écrite. Constituez chaque année un dossier de clôture : note d’analyse des indices, hypothèses de flux signées par la direction, calcul du taux, sensibilité. C’est ce dossier qui sécurise la position face à l’auditeur comme face à l’administration.
Test de dépréciation : le tableau récapitulatif PCG vs IFRS
| Élément | Normes françaises (PCG) | IFRS (IAS 36) |
|---|---|---|
| Valeur de référence | Valeur actuelle = max(valeur vénale ; valeur d’usage) | Valeur recouvrable = max(juste valeur nette des coûts de sortie ; valeur d’utilité) |
| Déclencheur du test | Indice de perte de valeur à chaque clôture (art. 214-15 et 214-16) | Indice à chaque date de clôture |
| Test annuel systématique | Fonds commercial à durée d’utilisation non limitée ; titres de participation évalués à chaque clôture | Goodwill, incorporels à durée d’utilité indéterminée, incorporels non prêts à l’emploi |
| Niveau de test | Actif isolé, sinon groupe d’actifs | Actif isolé, sinon unité génératrice de trésorerie (UGT) |
| Taux d’actualisation | Flux nets actualisés, en pratique au WACC | Taux avant impôt reflétant le marché |
| Comptabilisation | Débit 6816, crédit 290/291 ; base amortissable révisée prospectivement | Perte en résultat (sauf actifs réévalués), plan d’amortissement ajusté |
| Reprise | Obligatoire quand les raisons cessent (7816), jamais pour le fonds commercial | Possible sauf goodwill, jamais repris |
FAQ : les questions fréquentes sur les tests de dépréciation
Quelle différence entre amortissement et dépréciation ?
L’amortissement est la répartition programmée du coût d’un actif sur sa durée d’utilisation : il est certain, planifié et systématique. La dépréciation est la constatation ponctuelle d’une perte de valeur au-delà de ce plan : elle est conditionnelle, déclenchée par un test, et réversible pour la plupart des actifs. Un même actif peut cumuler les deux, et une dépréciation sur un actif amortissable oblige à recalculer les dotations futures.
Le test de dépréciation est-il obligatoire pour toutes les entreprises ?
Oui. L’obligation d’inventaire annuel de l’article L123-12 du Code de commerce et les articles 214-15 et suivants du PCG s’appliquent à toutes les entités qui tiennent une comptabilité d’engagement, quelle que soit leur taille, avec ou sans commissaire aux comptes. Ce qui varie avec la taille, c’est l’ampleur de la documentation raisonnablement attendue, pas le principe.
Qui contrôle les tests de dépréciation ?
En interne, la direction financière les prépare à la clôture. En externe, le commissaire aux comptes, lorsqu’il y en a un, examine la recherche d’indices, les méthodes d’évaluation et la cohérence des hypothèses avec les budgets : la valorisation des actifs est une zone d’audit sensible. Un audit contractuel permet aussi de fiabiliser ces tests hors obligation légale, avant une cession ou une levée de fonds par exemple.
Sources officielles consultées
- Règlement ANC n° 2014-03 relatif au plan comptable général, version consolidée au 1er janvier 2026 (art. 214-5 à 214-19, 221-3 et plan de comptes), consulté le 30 août 2026.
- Article L123-12 du Code de commerce (obligation d’inventaire annuel), consulté le 30 août 2026.
- IAS 36 Impairment of Assets, IFRS Foundation (valeur recouvrable, UGT, tests annuels, non-reprise du goodwill), consulté le 30 août 2026.
Données vérifiées le 30 août 2026. Les montants de l’exemple Delta sont des hypothèses pédagogiques.
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